Επιμέλεια
Επιστημονική ομάδα Taxheaven
Ιστορικό
Με την υπ’αριθμ……../01-03-2023 πράξη επιβολής προστίμου άρθρου 58Α ΚΦΔ φορολογικού έτους 2022, επιβλήθηκε στον προσφεύγοντα πρόστιμο ύψους 500,00 ευρώ, επειδή, για δεύτερη φορά εντός πενταετίας από την έκδοση της αρχικής πράξης, υπέπεσε στην παράβαση της μη έκδοσης φορολογικού στοιχείου και συγκεκριμένα δεν εξέδωσε απόδειξη λιανικής πώλησης από τον εν χρήσει Φ.Η.Μ. ή άλλο φορολογικό στοιχείο αξίας, σε μία περίπτωση πώλησης οπωρολαχανικών συνολικής αξίας 1,00€ (καθαρής αξίας 0,88€ και ΦΠΑ 0,12€), κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 8, 12 και 13 του ν. 4308/2014, που επισύρει την κύρωση του άρθρου 58Α Κ.Φ.Δ..
Η ανωτέρω πράξη εδράζεται επί του πορίσματος της από -10-2022 έκθεσης μερικού επιτόπιου ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων ΕΛΠ και ΚΦΔ, της Δ.Ο.Υ……… κατόπιν ελέγχου που διενεργήθηκε δυνάμει της υπαριθμ /10-06-2022 εντολής ελέγχου του προϊσταμένου της. Ειδικότερα, στις 11-06-2022, ημέρα της εβδομάδος Σάββατο και ώρα 11:20 πμ, διενεργήθηκε από τη Δ.Ο.Υ…….. μερικός επιτόπιος έλεγχος στη λαϊκή αγορά της πόλης του …….. όπου διαπιστώθηκε ότι ο προσφεύγων δεν εξέδωσε απόδειξη λιανικής πώλησης σε έναν πελάτη για πώληση οπωρολαχανικών συνολικής αξίας 1,00 €, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 1, 12 και 13 Ν.4308/2014. Για τη διαπίστωση της παράβασης, ο έλεγχος επέδωσε στον προσφεύγοντα το με αριθμό …/11-06-2022 Σημείωμα Διαπιστώσεων Ελέγχου-Κλήση σε ακρόαση και τον με αριθμό ……../11-06-2022 Προσωρινό Προσδιορισμό Προστίμου, καλώντας τον να υποβάλλει τις απόψεις του, εντός είκοσι ημερών από την επομένη της επίδοσης, αλλά ο προσφεύγων δεν ανταποκρίθηκε. Κατόπιν αυτών, εκδόθηκε η προσβαλλόμενη πράξη.
Η προσφυγή
Ο προσφεύγων, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση της προσβαλλόμενης πράξης, ολικά ή μερικά, προβάλλοντας τον ισχυρισμό ότι κατά τον χρόνο του ελέγχου είχε απομακρυνθεί από τον πάγκο του και στη θέση του, φιλικό πρόσωπο που βρισκόταν εκεί, έδωσε ένα ματσάκι κρεμμύδια σε ηλικιωμένη πελάτισσα και έλαβε το ευτελές ποσό του ενός ευρώ, χωρίς να εκδώσει το αντίστοιχο φορολογικό στοιχείο, ενώ ο ίδιος είχε δώσει ρητή εντολή να μην προβεί σε πωλήσεις και να μη χρησιμοποιήσει την ταμειακή μηχανή. Συνεπώς, η παράβαση οφείλεται σε αμελή συμπεριφορά φιλικού του προσώπου, το οποίο δεν είναι υπάλληλος του ούτε προστηθείς, ώστε να τον βαρύνει οποιαδήποτε ευθύνη από τις ενέργειες του. Επιπλέον, το ποσό που ωφελήθηκε είναι ένα ιδιαίτερα ευτελές ποσό, για το οποίο προφανώς δεν είχε καμία πρόθεση αποκόμισης κέρδους αλλά και κανένα ουσιαστικό όφελος από την απόκρυψή του.
Η Δ.Ε.Δ. απέρριψε την προσφυγή με τα παρακάτω βασικά σκεπτικά :
Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 23 του Κ.Φ.Δ. :«1. Η Φορολογική Διοίκηση έχει την εξουσία να επαληθεύει, να ελέγχει και να διασταυρώνει την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων εκ μέρους του φορολογούμενου, την ακρίβεια των φορολογικών δηλώσεων που υποβάλλονται σε αυτήν και να επιβεβαιώνει τον υπολογισμό και την καταβολή του οφειλόμενου φόρου, διενεργώντας έλεγχο σε έγγραφα, λογιστικά αρχεία (βιβλία και στοιχεία) και στοιχεία γνωστοποιήσεων και παρόμοιες πληροφορίες, θέτοντας ερωτήσεις στον φορολογούμενο και σε τρίτα πρόσωπα, ερευνώντας εγκαταστάσεις και μέσα μεταφοράς που χρησιμοποιούνται για τη διενέργεια επιχειρηματικών δραστηριοτήτων, σύμφωνα με τις διαδικασίες και χρησιμοποιώντας μεθόδους που προβλέπονται στον Κώδικα. 2. Ο έλεγχος που διενεργείται από τη Φορολογική Διοίκηση, σύμφωνα με την παρ. 1, είναι δυνατόν να έχει τη μορφή φορολογικού ελέγχου από τα γραφεία της Φορολογικής Διοίκησης ή επιτόπιου φορολογικού ελέγχου……….»
Επειδή, στις διατάξεις του Ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α’251/24-11-2014) περί “ΕΛΠ” ορίζεται ότι: «Άρθρο 1. Πεδίο εφαρμογής…..2. Οι παρακάτω οντότητες εφαρμόζουν τις ρυθμίσεις αυτού του νόμου:…………….γ) Η ετερόρρυθμη εταιρεία, η ομόρρυθμη εταιρεία, η ατομική επιχείρηση και κάθε άλλη οντότητα που υποχρεούται στην εφαρμογή αυτού του νόμου από φορολογική ή άλλη νομοθετική διάταξη……………Άρθρο 3. Λογιστικό σύστημα και βασικά λογιστικά αρχεία 1. Η οντότητα τηρεί, ως μέρος του λογιστικού συστήματός της, αρχείο κάθε συναλλαγής και γεγονότος αυτής που πραγματοποιείται στη διάρκεια της περιόδου αναφοράς, καθώς και των προκυπτόντων πάσης φύσεως εσόδων, κερδών, εξόδων, ζημιών, αγορών και πωλήσεων περιουσιακών στοιχείων, εκπτώσεων και επιστροφών, φόρων, τελών και των πάσης φύσεως εισφορών σε ασφαλιστικούς οργανισμούς…………………5. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων……..Άρθρο 5. Διασφάλιση αξιοπιστίας λογιστικού συστήματος Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών, σύμφωνα με τις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου ή, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση………..»
- Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος……»
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12 του ν. 4308/2014 : «1. Για κάθε πώληση αγαθών ή υπηρεσιών σε ιδιώτες καταναλωτές, μπορεί να εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη λιανικής πώλησης ή απόδειξη παροχής υπηρεσιών), αντί έκδοσης τιμολογίου του άρθρου 8. Αντίτυπο αυτού του εγγράφου παραδίδεται, αποστέλλεται ή τίθεται στη διάθεση του πελάτη. 2. Το στοιχείο λιανικής πώλησης φέρει υποχρεωτικά τις ακόλουθες ενδείξεις:
α) Την ημερομηνία έκδοσης.
β) Τον αύξοντα αριθμό για μία ή περισσότερες σειρές στοιχείων λιανικής πώλησης, ο οποίος χαρακτηρίζει το στοιχείο αυτό με μοναδικό τρόπο.
γ) Τον Αριθμό Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.), με βάση τον οποίο ο πωλητής πραγματοποίησε την παράδοση των αγαθών ή την παροχή των υπηρεσιών.
δ) Το πλήρες όνομα και την πλήρη διεύθυνση του πωλητή των αγαθών ή υπηρεσιών.
ε) Το συντελεστή Φ.Π.Α. που εφαρμόζεται και τη μικτή αξία πώλησης που αυτός αφορά……….
7.Η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες σε ιδιώτες καταναλωτές, έχει την ευθύνη να διασφαλίζει ότι εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης ή εναλλακτικά τιμολόγιο, για κάθε σχετική πώληση…..
- Η έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης (αποδείξεων λιανικής ή τιμολογίων) γίνεται με τη χρήση φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών που προβλέπει ο ν. 1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου. ».
Επειδή, σύμφωνα με το ΔΕΛ Ζ ΚΦΑΣ 1142901 ΕΞ 2015/26-10-2015 : «1.Από 01.01.2015, ημερομηνία έναρξης ισχύος των Ε.Λ.Π. (ν.4308/2014), η έκδοση στοιχείων λιανικής γίνεται με τη χρήση φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών (φορολογική ταμειακή μηχανή ή μηχανισμό Ε.Α.Φ.Δ.Σ.Σ.), που προβλέπει ο ν.1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου, κατά το χρόνο παράδοσης ή έναρξης της αποστολής, όταν πρόκειται για πώληση αγαθών (άρθρα 12 και 13 Ε.Λ.Π.- ν.4308/2014).»
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 13 του ν. 4308/2014: «Το στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη ή τιμολόγιο) εκδίδεται : α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών, κατά το χρόνο παράδοσης ή την έναρξη της αποστολής…»
Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 58Α ΚΦΔ : “Για παραβάσεις σχετικές με τον Φ.Π.Α. οι οποίες διαπιστώνονται κατόπιν ελέγχου, επιβάλλονται τα ακόλουθα πρόστιμα.
- Σε περίπτωση μη έκδοσης παραστατικού πωλήσεων (φορολογικού στοιχείου) ή έκδοσης ή λήψης ανακριβούς στοιχείου για πράξη που επιβαρύνεται με Φ.Π.Α., επιβάλλεται πρόστιμο πενήντα τοις εκατό (50%) επί του φόρου που θα προέκυπτε από το μη εκδοθέν στοιχείο ή επί της διαφοράς, αντίστοιχα. Το πρόστιμο αυτό δεν μπορεί να είναι κατώτερο, αθροιστικά ανά φορολογικό έλεγχο, των διακοσίων πενήντα (250) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης απλογραφικού λογιστικού συστήματος, και των πεντακοσίων (500) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης διπλογραφικού λογιστικού συστήματος. Σε περίπτωση διαπίστωσης, στο πλαίσιο μεταγενέστερου ελέγχου, εκ νέου διάπραξης της ίδιας παράβασης, εντός πενταετίας από την έκδοση της αρχικής πράξης, επιβάλλεται πρόστιμο εκατό τοις εκατό (100%) επί του φόρου που θα προέκυπτε από το μη εκδοθέν στοιχείο ή επί της διαφοράς, αντίστοιχα, το οποίο δεν μπορεί να είναι κατώτερο, αθροιστικά ανά φορολογικό έλεγχο, των πεντακοσίων (500) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης απλογραφικού λογιστικού συστήματος και των χιλίων (1.000) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης διπλογραφικού λογιστικού συστήματος. Στην περίπτωση κάθε επόμενης ίδιας παράβασης στο πλαίσιο μεταγενέστερου ελέγχου εντός πενταετίας από την έκδοση της αρχικής πράξης, επιβάλλεται πρόστιμο διακόσια τοις εκατό (200%) επί του φόρου που θα προέκυπτε από το μη εκδοθέν στοιχείο ή επί της διαφοράς, αντίστοιχα, το οποίο δεν μπορεί να είναι κατώτερο, αθροιστικά ανά φορολογικό έλεγχο, των χιλίων (1.000) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης απλογραφικού λογιστικού συστήματος και των δύο χιλιάδων (2.000) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης διπλογραφικού λογιστικού συστήματος…”
Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 171 του ν. 2717/1999 «Κώδικας Διοικητικής Δικονομίας»: «1. Τα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί από το αρμόδιο όργανο και κατά τους νόμιμους τύπους αποτελούν πλήρη απόδειξη για όσα βεβαιώνεται σε αυτά, είτε ότι ενήργησε ο συντάκτης τους είτε ότι έγιναν ενώπιόν του, ως προς τα οποία είναι δυνατή η ανταπόδειξη μόνο εφόσον τα έγγραφα αυτά προσβληθούν ως πλαστά. 4. Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται από φορολογικά όργανα έχουν, εκτός από τις αναφερόμενες σε αυτές πληροφορίες ή ομολογίες του ελεγχομένου, την κατά την παρ. 1 αποδεικτική δύναμη».
Επειδή, εν προκειμένω, σύμφωνα με την οικεία έκθεση ελέγχου, οι ελεγκτές της Δ.Ο.Υ………..την ώρα 11:20 πμ της 11-06-2022, διενεργώντας μερικό επιτόπιο έλεγχο στη λαϊκή αγορά της πόλης του …… διαπίστωσαν την πώληση προϊόντος συνολικής αξίας ενός ευρώ σε πελάτη του προσφεύγοντος, χωρίς να εκδοθεί φορολογικό στοιχείο, διαπίστωση που αποδέχεται και ο προσφεύγων, σύμφωνα με το περιεχόμενο της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής. Η εν λόγω παράβαση επισύρει τις κυρώσεις που προβλέπει το άρθρο 58Α ΚΦΔ, ήτοι πρόστιμο 50 % επί της αξίας του ΦΠΑ που προκύπτει από το μη εκδοθέν φορολογικό στοιχείο, το οποίο δεν μπορεί να είναι κατώτερο των 250,00€ ή των 500,00€ για υπόχρεο τήρησης απλογραφικού ή διπλογραφικού λογιστικού συστήματος αντίστοιχα, προσαυξημένο σε περιπτώσεις υποτροπής, κατά τα οριζόμενα στο ίδιο άρθρο, και συγκεκριμένα πρόστιμο 100 % επί της αξίας του ΦΠΑ που δεν μπορεί να είναι κατώτερο των 500,00€ ή των 1.000,00€ σε περίπτωση πρώτης υποτροπής και πρόστιμο 200% επί της αξίας του ΦΠΑ που δεν μπορεί να είναι κατώτερο των 1.000,00€ ή των 2.000,00€, σε περίπτωση κάθε επόμενης υποτροπής.
Επειδή, σύμφωνα με τα στοιχεία του taxis, εκδόθηκε για τον προσφεύγοντα η με αριθμό…../20-12-2019 πράξη επιβολής προστίμου ύψους 250,00€, για την παράβαση της μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων στις 14-09-2019, που κοινοποιήθηκε στις 13-01-2020. Εν συνεχεία, διαπιστώθηκε με την προσβαλλόμενη πράξη, ότι ο προσφεύγων υπέπεσε στη διάπραξη της ίδιας παράβασης της μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων άρθρου 58Α ΚΦΔ, στις 11-06-2022, εντός πενταετίας από την έκδοση της αρχικής πράξης και μετά την κοινοποίηση αυτής, συνεπώς, στην υπό κρίση περίπτωση, ορθώς επιβλήθηκε πρόστιμο 500,00€, λόγω πρώτης υποτροπής, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 58Α ΚΦΔ.
Επειδή, η διοίκηση, κατά την έκδοση των διοικητικών πράξεων, δεσμεύεται από το εκάστοτε ισχύον δίκαιο, ενώ κρίσιμο νομικό καθεστώς των διοικητικών πράξεων είναι το ισχύον κατά το χρόνο εκδόσεώς τους, όπως δέχεται το ΣτΕ. Στη συγκεκριμένη περίπτωση, οι εφαρμοζόμενες φορολογικές διατάξεις επιβάλλουν δέσμια αρμοδιότητα της διοίκησης, οι δε προϋποθέσεις επιβολής των προσβαλλόμενων μέτρων καθορίζονται κατά τρόπο γενικό, αλλά σαφή, συγκεκριμένο και αντικειμενικό από τον ίδιο το νόμο, έτσι ώστε το αρμόδιο διοικητικό όργανο, κατά την έκδοση των ατομικών διοικητικών πράξεων να περιορίζεται στην απλή διαπίστωση των προϋποθέσεων αυτών, όπως συνέβη στην προκειμένη περίπτωση, και όχι στη δυνατότητα παραβίασης των τυπικών αυτών και στην εφαρμογή τους κατά διακριτική ευχέρεια.
Επειδή, η ευθύνη λειτουργίας της οντότητας σύμφωνα με τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας είναι αντικειμενική, οι δε κυρώσεις που επιβάλλονται για φορολογικές παραβάσεις είναι τυπικές, ανεξάρτητα από την υπαιτιότητα του υπόχρεου προσώπου. Συνεπώς, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος ότι η παράβαση οφείλεται σε αμελή συμπεριφορά φιλικού του προσώπου, δεν απαλλάσσει αυτόν από την ως άνω ευθύνη.
Επειδή, εξάλλου, ο προσφεύγων ευθύνεται για τις πράξεις των υπαλλήλων του και των προσώπων που χρησιμοποιεί για τη λειτουργία της επιχείρησης, με την έννοια ότι επωμίζεται τους κινδύνους από την παράνομη δράση τους, όπως επωφελείται από την υπηρεσία τους, θέση που είναι σύμφωνη και με τα όσα ορίζονται στον Αστικό Κώδικα σχετικά με την ευθύνη από τη χρησιμοποίηση βοηθητικών προσώπων για διεκπεραίωση υποθέσεων, όπου ειδικότερα ορίζεται ότι : “ο κύριος ή ο προστήσας κάποιον άλλο σε μια υπηρεσία ευθύνεται για τη ζημιά που ο υπηρέτης ή ο προστηθείς προξένησε σε τρίτον παράνομα κατά την υπηρεσία του” και “ο οφειλέτης ευθύνεται για το πταίσμα των προσώπων που χρησιμοποιεί για να εκπληρώσει την παροχή, όπως για δικό του πταίσμα.”
Επειδή, σύμφωνα με τα ανωτέρω, οι ισχυρισμοί του προσφεύγοντος απορρίπτονται ως αβάσιμοι…..
